ＧＯＮＧ ＺＵ０ ＩＹＡＮ ＪＩＵ ｌ ————１曩霉琶冒蟹一一一…■—■■■■—鞠■嘲■———————■■翻———一 。。麓 援赫矗 一。憔熬销 曩甏毒０｜囊 一 ｜ 务增值税ｊ静会 ●樊鹭／文 臻 囊提要：分期收款销售是指商品已经交付但货款分期 收回的一种销售方式，它是一种特殊销售业务，其涉税处 或协议价款的公允价值，贷汇“主营业务收入”科目，其差 额贷 “未实现融资收益”科目 术实现融资收益在以后各 期按照实际利率确认融资收益，汁入“财务费用”。 理复杂且观点不一。本文针对这一特殊销售业务所涉及 到的增值税处理进行了探讨 一（二）税法关于增值悦的规定 《增值税暂彳『条例实施细则》规定，企业采用分期收款 、分期收款销售业务增值税处理存在的问题与建议 方式销售商品时，增值税纳税义务的发生时间与增值税发 桨 具时『Ｈ】应该一致，即为“合同约定的收款ＦＩ期的当 （一）新会计准则对分期收款销售的规定 分期收款销售是指商品已经交ｆ’『忸货款分期收ＩｆＪ１的 一 种销售方式：企业采用递延方式分期收款．实质Ｌ具有融资 灭”；《增值税 蹦发票使川规定》中也强调增值税专用发 票腹按照增值税纳税义务的发生时间开具，其中分期收款 销售的增值税发 开具时间应 为“合同约定的收款日”， 性质。其特点有二：一是商品已经交付，货歉分期收【 ｆ，且收 回期较长；二是分期收同价款的金额夫丁商＾＾现销价格新 会汁准则中规定分期收款销售业务满足收人确认条ｆ１：的． 按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科 ，按应收台 口ＩＪ税法认，ｉ 按照合同规定¨期分次肝具增值税专用发票， 分期交纳增值税、 仉税法中也有规定．若纳税义务人将增值 税发票提前开出．纳税义务为， 当日。也就是说若企业销 在此例中．如果采用进货费用一次性汁入当期损益的方 应付账款合并记账，收到货物时计入此账户的贷方，支付货款 法，商品流通企业存货入账价值为９００ ０００元，而生产企业库 存商品入账价值为９６０ ９００（９００ ０００＋６０ ９００） 若该批货物完 全销售，则商品流通企业与生产企业报表信息一致：部分销售 或全部未销售时．差异为６０ ９００ 若采刚先归集、再分摊的方 法，就不存在商品流通企业与生产企业存货口径的差异 时计入此账户的借方，此账户每一次进货和付款后均结出余 额．若余额在借方，足预付账款性质，说明供货商欠货；若余额 存贷方，是应付账款性质，企业欠供货商货款。会计分录为： ２日：借：库存商品 贷：应付（预付）账款 ４日：借：库存商品 贷：应付（预付）账歉 ５日：借：库存商品 ６４ ｏｏｏ ６４ ０００ ５２ ０００ ５２ ｏｏｏ ２６ ０００ 二、关于往来账的会计处理 商品流通企业，特别是中小型流通企业，闲仓储条件 有限，往往选定固定供货商随时补充货源，而货款采朋ｕ－一 贷：应付（预付）账款 借：应付（预付）账款 贷：银行存款 ２６ ０００ １５０ ０００ １５０ ０ｏ０ 手钱、一手货当时结清的情形较少，通常都在预付账款、应 付账款等往来账户或者在备查账中记录。笔者认为此举，人 妥，阕为在备查账中记账，不能真实地反映库存的情 ． 建 议与供货商往来频繁而货款定期结算的单位可将住来账 此时，麻付（预付）账款账户贷方余额为１４２ ｏｏｏ元，反 映流通企业应付供货商货款，５日付款１５０ ０００元屙。借方 余额为８ ０００元．反映流通企业预付供货商货款８ ０００元。 当然，作为供货商，也可将预收账款与应收账款合并使用， 不仅 核算时少用会计科目而减少Ｔ作量，更重要的是能 便捷、简明反映频繁供货中的结算情况。除商品流通企业 外，酒店、宾馆、餐饮业的鲜活商品也适用这一核算方法。 （作者单位：农业部管理干部学院） 责任编辑钟音 户中的预付账款与应付账款合并记账，以便于简化核算， 更重要的是，可以清晰反映货物供应及结算情况一 例２：某商品流通企业与供货商签订供货协议，在货品短 缺时由相应供货商及时补充。该商品流通企业本月购进情况 为：２日购进乳制品、各类熟食、饮用水、水果等，共计６．４万 元：４日再购进５．２万元；５日购进冰鲜海产品、蔬菜等鲜活商 品２．６万元，５日付供货商货款ｌ５万元 食业若将预付账款与 Ｃｏｍｍｅｒｃｉａｌ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ２０１０・９・１７期 售商 ｌＩＩＨ寸一次性开ｆｆ｛发票的，税款应全额一次性交纳 贷：长期应收款 成交税费——应交增值税（销项税额） ３０ ００ｏ ５ ｌＯ０ （三）问题与建议 分期收款销售业务涉及的增值税按税法要求应分期 确认交纳，存会计准则巾只是明确收入要一７久性按公允价 确认，而对增值税的处理并没有详细规定．．鉴丁：电要性原 则和实务操作的需要，笔者认为对分期收款销售业务的增 值税涉税处理可分成两种情况来进行： 一借：未实现融资收益 贷：财务费朋３ ３４８ ｆ（８０ ０００—３０ ０００＋４ ８８０）ｘ６．１％１３ ３４８ 第 年年末．开…发票，并收取第ｊ笔款项： 借：银行存款 贷：长期应收款 应交税费——应交增值税（销项税额） 借：术实现融资收益 贷：财务费用 ３５ １００ ３０ ０００ ５ １Ｏ０ １ ７７２ （１０ ０００—４ ８８０—３ ３４８）ｌ ７７２ 足分期收款销售、Ｉ 务中，增值税０ Ｊ｛ｊ发票按合同约 定的收款日分期歼具 这种情况下，“长期应收款”只包含 合同价款，不含增值税，而增值税是分期收取交纳，核算起 来比较简单 第二种情况：假定其他条件不变．只是Ａ公司于２０１０ 二是分期收款销售业务巾，增值税专片ｊ发票按合同约 定价金额一次性开具这种情况下企业应在“长期应收款” 年１月１目销售商品时就开出增值税专用发票，价歉９０ ０００ 元，增值税额１５ ３００元。则相关会计处理如下： 发出商品，实现销售，开出增值税专用发票时： 借：长期应收款——价款 长期应收款——增值税 下分别设置“价款”和“增值税”两个明细，将来束应收的增 值税款金额全部计入“长期应收款——增值税”明细．同时 确认“应交税费——应交增值税（销项税额）”；在收款日收 剑增值税款时，ｌ｝ｌｆ冲减“长期腹收款——增值税” 该种情 况下，销售企、Ｉ 要垫付资 ｒ发货时一次性开具ｒ增值税々川发 ，而分 收旧在后， 业 ９０ ０００ １５ ３００ 贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额） 未实现融资收益 第一年年末．按合同收取第一笔款项： 借：银行存款 贷：长期应收款——价款 长期应收款——增值税 ８０ ０００ １５ ３００ １０ ０００ 票，导致企业的税款全额交纳 从税收筹划和资金利川的角度来说，对销售 企业郜是不利的．食业应 谨慎采Ｊｔｊ此法 ３５ １００ ３０ ０００ ５ １ｏｏ 二、案例分析 例：Ａ公吲是一般纳税人，于２０１０年１月ｌ Ｒ销售一 借：未实现融资收益贷：财务费用 ４ ８８０ （８０ Ｏ００ｘ６．１％）４ ８８０ 批商品给Ｂ公司，若Ｂ公司一次性付款，则需支付售价８ 万元（视为公允价值，不禽增值税），南＿『Ｂ公司资金暂时 闲难，双方协议并签订合同：Ｂ公司可分３年等额付款，每 年末支付３万元，共计９万元（不含税价）。增值税款随价 款一起支付。计算可得该笔业务的实际利率约为６．１％。 第一种情７兑：增值税々用发票往每一个合同收款日开 具，价款３０ ｏｏ０元，增值税额５ １０ＨＤ元 发ｍ商品，实现销售时： 第＿二年年末．按合同收取第二笔款项： 借：银行存款 ３５ １００ 贷：长期应收款——价款 长期应收款——增值税 ３０ ０００ ５ １０ｏ 借：未实现融资收益 ３ ３４８ 贷：财务费用 ９０ ０ｏ０ ８０ ０００ １０ ０００ ｆ（８０ ０００—３０ ０００＋４ ８８０）ｘ６．１￣ｏ］３ ３４８ ３５ １００ ３０ ０００ ５ １００ ｌ ７７２ （１０ ０００—４ ８８０—３ ３４８）１ ７７２ 第ｊ年年末．按合同收取第ｉ笔款项： 借：长期应收款 贷：主营业务收入未实现融资收镒 借：银行存款 贷：长期应收款 应交税费——应交增值税（销项税额） 借：未实现融资收益 贷：财务费玎ｊ 第一年年来，开…发票，并收取第一笔款项： 借：银行存款 贷：长期心收款 应交税费——成交增值税（销项税额） ３５ ｌＯＯ ３０ ０００ ５ １０ｏ 上述处理中．销售方在２０１０年初销售成立且全额开 Ⅲ发票，导致有纳税义务１５ ３００元，企业需先垫支１５ ３００ 借：术实现融资收箍贷：财务费用 ４ ８８０ （８０ ＯＯＯｘ６．１％）４ ８８０ 元，而以后分３年收回，对企业是不利的。 （作者单位：郑州大学升达经贸管理学院） 责任编辑春霞 第二年年末，开Ｉ【Ｉ发票，并收取第＿二笔款项： 借：银行存款 ３５ ｌＯＯ Ｃｏｍｍｅｒｃｉａｌ Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ ２０１０・９・１７期